El IVA no computable ¿cómo se relaciona con el Impuesto a las Ganancias?, ¡Vamos a ponerlo en términos sencillos!
Imagina que tu empresa realiza compras o contrata servicios necesarios para su actividad, y por esas operaciones te facturan con IVA. Normalmente, ese IVA que pagas[1] lo puedes usar para descontarlo del IVA que cobras por tus propias ventas[2]. ¡Es como un juego de sumas y restas!
Pero ¿qué pasa cuando ese IVA que pagaste no lo puedes descontar?
Esto ocurre, por ejemplo, cuando tus ventas o la actividad principal de tu negocio no están alcanzadas por el IVA. En estas situaciones, ese IVA que pagaste en tus compras se convierte en lo que llamamos «IVA no computable».
Aquí es donde entra en juego el Impuesto a las Ganancias, es decir el impuesto que pagas sobre las ganancias de tu empresa. La buena noticia es que ese IVA no computable puede considerarse un gasto para tu empresa a la hora de calcular el Impuesto a las Ganancias.
Ahora bien, ¿Por qué se considera un gasto?
Piensa en la lógica económica de la problemática planteada. Si no puedes recuperar ese IVA a través de tus ventas gravadas, ese monto termina siendo un costo adicional para tu empresa, es decir, es una pérdida inmediata que afecta tus resultados. No tiene sentido «activar»[3] ese crédito como un activo y amortizarlo en el tiempo si fuera un bien de uso, porque la realidad es que ya representa un costo.
Desde el punto de vista de los impuestos, la Ley del Impuesto a las Ganancias en su artículo 86 establece que son deducibles los «impuestos y tasas que recaen sobre los bienes que producen ganancias gravadas». Aunque el IVA en general se considera un impuesto indirecto con efectos financieros y no económicos, cuando se vuelve no computable, esta regla tiene una excepción. En estos casos, ese IVA pagado en tus compras se transforma en un gasto tributario deducible.
Vamos a un caso importante que nos ayuda a entenderlo mejor:
Hubo un fallo muy relevante llamado «Garman Representaciones SA»[4]. En este caso, la empresa realizaba actividades que la justicia finalmente consideró exentas o no alcanzadas por el IVA. La Administración Federal de Ingresos Públicos[5] no permitía que Garman dedujera el IVA de sus compras en el Impuesto a las Ganancias.
Sin embargo, la justicia, llegando incluso a la Corte Suprema de Justicia de la Nación, falló a favor de Garman. Se sostuvo que el crédito fiscal no computable de IVA sí era deducible en el Impuesto a las Ganancias cuando estaba vinculado a una actividad exenta o no alcanzada.
Sin embargo, ¿Qué argumentó el fallo «Garman» sobre el IVA de su actividad?
El fallo de la causa «Garman Representaciones SA», específicamente la sentencia del 2 de mayo de 2019 de la Sala IV de la Cámara Contencioso Administrativo Federal[6], argumentó que “resulta procedente la deducción del crédito fiscal no computable de IVA en el Impuesto a las Ganancias”.
Esta conclusión se basó en los siguientes puntos principales:
• Se consideró que cuando el IVA crédito fiscal resulta no computable por estar vinculado a actividades exentas o no gravadas o no alcanzadas por el tributo, se convierte en un gasto tributario que resulta deducible. En el caso particular de Garman, su actividad fue finalmente considerada exenta o no alcanzada por el IVA.
• Se rechazó la idea de «activar» dicho crédito al activo que lo produjo y amortizarlo, ya que la realidad económica de la transacción demuestra una pérdida inmediata al no poder trasladarse ese IVA a un débito fiscal.
• Se aplicó el criterio del artículo 86 de la Ley del Impuesto a las Ganancias, que permite deducir los impuestos y tasas que recaen sobre los bienes que producen ganancias gravadas. Si bien el IVA es generalmente un tributo indirecto con efectos financieros, en el caso del IVA no computable ligado a actividades no gravadas o exentas, se entiende que repercute en los resultados de la empresa como un costo.
• La sentencia de la Cámara Contencioso Administrativo Federal, al fallar en el mismo sentido que el dictamen de la Corte Suprema, sostuvo que al ejercer Garman una actividad exenta[7], el crédito fiscal de IVA que no pudo computar era deducible en Ganancias. En el caso de operaciones no alcanzadas por el IVA, como se consideró finalmente la de Garman, trae jurisprudencia sobre la deducibilidad del crédito fiscal no computable en Ganancias.
En esencia, el fallo Garman estableció un precedente importante al reconocer que el IVA pagado en compras o servicios vinculados a actividades exentas o no gravadas, al no poder ser utilizado como crédito fiscal en el IVA, se transforma en un costo deducible en el Impuesto a las Ganancias.
¿Cómo trata la Ley de Ganancias los impuestos sobre bienes gravados?
La Ley del Impuesto a las Ganancias trata los impuestos sobre bienes gravados de manera que permite su deducción para todas las categorías de ganancias.
Específicamente, el artículo 86 de esta ley dispone que, entre otros conceptos, resultan deducibles «los impuestos y tasas que recaen sobre los bienes que producen ganancias gravadas».
Esto significa que, en la medida en que se trate de tributos que recaigan sobre bienes afectados a la generación de actividades gravadas o que recaigan directamente en el ejercicio de la actividad gravada, serán deducibles por relacionarse con ingresos gravados.
El Impuesto al Valor Agregado[8] es mencionado en este contexto, señalando que generalmente no tiene efectos económicos sino financieros por ser trasladable al consumidor final. Sin embargo, se aclara que existen excepciones, como en el caso del IVA crédito fiscal no computable vinculado a actividades no gravadas o exentas, donde se convierte en un gasto tributario deducible.
El artículo 86 se refiere a deducciones comunes a las cuatro categorías de ganancias, y dentro de los ejemplos de impuestos deducibles que recaen sobre bienes que producen ganancias, se pueden mencionar la parte proporcional del Impuesto sobre los Bienes Personales, derechos aduaneros, el Impuesto de Sellos, el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, etc.
En resumen, la Ley del Impuesto a las Ganancias permite la deducción de los impuestos y tasas que gravan los bienes destinados a la producción de ganancias sujetas a este impuesto.
¿Bajo qué circunstancias el IVA crédito fiscal resulta deducible?
El IVA crédito fiscal resulta deducible en el Impuesto a las Ganancias bajo las siguientes circunstancias:
• Cuando el IVA crédito fiscal resulta no computable debido a que no se vincula con actividades gravadas[9] en el Impuesto al Valor Agregado. En estas situaciones, el IVA pagado en las compras, locaciones y prestaciones de servicios se convierte en un gasto tributario deducible.
• Cuando el IVA crédito fiscal se vincula con actividades exentas[10] de IVA. Tal como se menciona en el caso «Garman Representaciones SA», la deducción del crédito fiscal no computable de IVA en el Impuesto a las Ganancias resulta procedente por ejercer una actividad exenta.
Entonces la razón fundamental por la cual el IVA crédito fiscal se vuelve deducible en estos casos es que la mecánica financiera del IVA se pierde al no poder trasladarse a un débito fiscal, convirtiéndose en una pérdida inmediata para la empresa. En este sentido, el IVA pagado se transforma en un gasto tributario que afecta el resultado de la empresa y, por lo tanto, resulta deducible del Impuesto a las Ganancias. Esta deducción se apoya en el artículo 86 de la Ley del Impuesto a las Ganancias, que permite deducir los impuestos que recaen sobre los bienes que producen ganancias gravadas[11], entendiendo que en estos casos el IVA no computable impacta directamente en los resultados de la actividad.
¿Cuál fue la resolución de la causa «Garman Representaciones SA»?
La resolución final de la causa «Garman» fue que la Corte Suprema de Justicia de la Nación revocó la sentencia recurrida, dando la razón a la empresa en el proceso judicial:
• La Corte Suprema declaró admisible la queja y el recurso extraordinario interpuesto por Garman Representaciones S.A.
• En consecuencia, revocó la sentencia de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal.
• La Corte Suprema consideró que la actividad de Garman estaba relacionada con el transporte internacional y sus servicios conexos, por lo que debía estar alcanzada por el beneficio fiscal controvertido en el IVA.
• La sentencia ordenó que el expediente volviera al Tribunal de origen para que se dictara un nuevo fallo de acuerdo con la sentencia de la Corte Suprema.
Se adjunta el recurso de queja presentado por Garman Representaciones SA ante la CSJN[12] la CSJN, la misma revoca la sentencia anterior basándose en el dictamen de la Procuradora Fiscal, le dio la razón a Garman principalmente en cuanto a que la interpretación de la exención del IVA para servicios conexos al transporte internacional realizada por la Cámara era demasiado restrictiva, especialmente en lo referente al requisito de la zona primaria aduanera, y que las actividades de Garman sí poseían la conexidad necesaria con el transporte internacional para estar potencialmente exenta en IVA. La CSJN ordenó que el tribunal de origen dictara un nuevo pronunciamiento teniendo en cuenta esta resolución.
En esencia, la resolución final de la causa «Garman Representaciones SA» estableció que resulta procedente la deducción del crédito fiscal no computable de IVA en el Impuesto a las Ganancias para aquellas empresas cuyas actividades estén exentas o no alcanzadas por el IVA. Este fallo sentó un precedente importante sobre la deducibilidad del IVA no computable en el Impuesto a las Ganancias en ciertas circunstancias.
En resumen, para tu empresa:
• Si realizas operaciones no gravadas o exentas de IVA, el IVA que pagues en las compras relacionadas con esas actividades probablemente se convertirá en IVA no computable.
• Este IVA no computable no se pierde, sino que puede ser considerado un gasto deducible a la hora de calcular tu Impuesto a las Ganancias.
• Esta posibilidad de deducción se basa en la idea de que ese IVA representa un costo real para tu empresa al no poder ser compensado con débito fiscal.
• La jurisprudencia, como el caso Garman, respalda esta interpretación.
Importante: Cada situación puede tener sus particularidades, por lo que siempre es recomendable consultar con un profesional en ciencias económicas para analizar el caso específico de su empresa y asegurarse de aplicar correctamente estas disposiciones.
[1] Crédito Fiscal
[2] Débito Fiscal
[3] Como Bien de Uso
[4] Fallo “Garman Representaciones SA (TF 22794-I) c/DGI y otro”, CCAF, Sala IV (Expte. 11335/2012), 2/5/2019
[5] Ex AFIP, hoy ARCA
[6] Ratificando la postura de la Corte Suprema de Justicia de la Nación
[7] O no alcanzada
[8] IVA
[9] No alcanzado: No se pagan impuesto pero porque no está alcanzado, no por exención
[10] Exento: Se debería pagar pero por ley o decreto está exento o sea no se paga
[11] Gravado: Se paga impuesto
[12] Corte Suprema de Justicia de la Nación
